淺談新形勢下年度審計計劃編制的問題和對策

目前，企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境發(fā)生深刻變化，如何防范化解重要風險成為新形勢下國有企業(yè)內(nèi)部審計面臨的重大挑戰(zhàn)。內(nèi)部審計的流程一般包括審計計劃-審計實施-審計報告-后續(xù)審計四個階段，其中年度審計計劃作為內(nèi)部審計的開始環(huán)節(jié)，其制定的好壞直接影響了內(nèi)部審計工作的后續(xù)開展。精準編制年度審計計劃可以聚焦高風險和風險集中領域，聚焦重點問題和問題高發(fā)領域，聚焦重點業(yè)務領域、關鍵崗位和關鍵環(huán)節(jié)，對實現(xiàn)內(nèi)部審計的職能、防范化解重要風險起著導向的作用。

本文主要研究國有企業(yè)在新形勢下如何以風險和問題為導向精準編制內(nèi)部審計年度計劃，希望能豐富內(nèi)部審計年度計劃編制的理論研究，為內(nèi)部審計防范化解重大風險提供參考。

一、年度審計計劃編制中存在的問題分析

（一）國家政策文件對內(nèi)部審計的要求未實現(xiàn)

國有企業(yè)內(nèi)部審計與中小企業(yè)內(nèi)部審計相比具有特殊性。嚴瑋佳（2018）認為國有企業(yè)內(nèi)部審計管理的特殊性主要表現(xiàn)在企業(yè)內(nèi)部審計管理不僅要滿足企業(yè)和部門需求，更要接受政府部門直接行政規(guī)劃和行政干預。國家主管部門相關文件中對國有企業(yè)內(nèi)部審計重點內(nèi)容、審計頻次等做出了明確的要求，這些要求是內(nèi)部審計必須要落實的。

由于相關文件分散在不同主管部門的不同文件中，許多國有企業(yè)內(nèi)部審計機構忽視了對這兩類文件的收集，在年度審計計劃中未貫徹落實主管部門對審計的相關要求，導致審計遺漏和不到位風險，企業(yè)和審計負責人也可能因此被通報或者處罰[1]。

（二）年度審計計劃的編制系統(tǒng)性不足

國有企業(yè)的內(nèi)部審計發(fā)展較早，審計工作逐步規(guī)范，但仍存在年度審計計劃編制主要依賴審計人員經(jīng)驗、缺乏科學的年度審計計劃編制體系的問題，導致對重要風險和問題覆蓋不全。一方面，年度審計計劃缺乏統(tǒng)籌會忽略對風險的全局考慮。年度審計計劃編制過分依賴審計人員的經(jīng)驗，審計人員雖然對公司情況較為了解，但是過于關注具體問題，會忽視對公司風險的全局考慮，導致部分重要風險和問題未能被識別。另一方面，年度審計計劃編制缺乏統(tǒng)籌會導致復雜的審計項目會被有意忽略。審計業(yè)務人員在提報年度審計計劃時會考慮實施難度，一些聚焦公司重要風險和問題但實施較為復雜的審計項目會被有意放棄。

年度審計計劃編制不足還會導致缺乏中長期規(guī)劃。由于缺乏科學的年度審計計劃編制體系，內(nèi)部審計機構在編制年度審計計劃時，往往只考慮當年計劃，忽視中長期計劃。由于不同年度之間審計計劃缺乏連續(xù)性，審計資源容易每年重復配置到相同的領域，導致領導關注的風險或者領域年年被審，其他方面卻長期不被審計關注，不僅浪費審計資源更容易形成審計的盲區(qū)。

（三）審計資源配置不合理

《內(nèi)部審計具體準則——審計計劃》中要求內(nèi)部審計機構應在年度審計計劃階段根據(jù)審計項目的復雜性和時間要求安排各審計項目需要的審計資源。由于繁重的審計任務和有限的審計資源矛盾突出，科學編制年度審計計劃，合理配置審計資源，以最小投入獲得最大產(chǎn)出變得尤為重要。但在實際工作中，部分國有企業(yè)內(nèi)部審計機構在配置人力資源和時間資源時未考慮審計項目的重要程度，自有審計力量更多的投入在必審但風險不高的項目中，導致聚焦公司重大風險的重點審計項目的時間和人力資源得不到保障。由于配置的審計資源不足，有的重點審計項目從審計項目立項到出報告耗時過長，立項時關注的風險點已經(jīng)發(fā)生變化或者消失，審計失去了提示風險的意義[2]。

另一方面，在內(nèi)部審計人員有限的情況下，部分國有企業(yè)內(nèi)部審計機構未充分利用外部資源。國家要求的國有企業(yè)內(nèi)部審計人員的配備比例為0.3%，但是為滿足國家對國有企業(yè)內(nèi)部審計的各項要求，現(xiàn)有內(nèi)部審計人員遠遠不足。如《上海證券交易所上市公司自律監(jiān)管指引第1號——規(guī)范運作》明確規(guī)定上市的國有企業(yè)內(nèi)部審計每半年對募集資金使用、擔保、關聯(lián)交易等三重一大事項進行審計，并出具檢查報告。僅依靠現(xiàn)有內(nèi)部審計資源會導致內(nèi)部審計人員疲于奔命，勉強滿足外部監(jiān)管需求，對企業(yè)本身自有的風險關注不足。部分企業(yè)內(nèi)部審計利用外部審計資源開展審計時，往往忽視了對其質(zhì)量的管控，導致審計浮于表面，忽視重要風險和問題[3]。

二、以風險和問題為導向編制年度審計計劃

（一）總體思路

以風險和問題為導向，按照風險識別、評估和分析的流程確定審計范圍和審計項目的先后順序，按風險暴露的重要程度確定重點項目和配置審計資源，根據(jù)審計實施情況修正風險評估結果，調(diào)整審計計劃，不斷增強審計的針對性、有效性和系統(tǒng)性，實現(xiàn)對重點領域、重點風險和重點環(huán)節(jié)的全覆蓋。詳見圖1。

圖1 總體編制思路

（二）具體程序

1.確定審計范圍

參考IIA《專業(yè)實務標準》，確定審計范圍時應考慮國家法律法規(guī)、董事和高管層的要求、公司戰(zhàn)略、企業(yè)風險領域等因素。國有企業(yè)在編制年度審計計劃應以風險和問題為導向，深入分析評估工作，聚焦國家重大決策部署和公司發(fā)展戰(zhàn)略有效落實，聚焦董事會和管理層關注重點及管理需求，聚焦高風險和風險集中領域，聚焦重點問題和問題高發(fā)領域，聚焦重點業(yè)務領域、關鍵崗位和關鍵環(huán)節(jié)，抓住主要矛盾。

在確定審計范圍時應將日常分析與集中分析相結合，收集國家重大政策措施及監(jiān)管要求、公司發(fā)展戰(zhàn)略及年度工作重點、治理層和管理層日常對內(nèi)部審計的要求、企業(yè)風險管理成果文件、內(nèi)外部審計發(fā)現(xiàn)問題及整改情況、其他內(nèi)部監(jiān)督檢查部門關注的問題集中領域等資料，詳見表1。

表1 確定審計范圍應獲取的材料

序號 確定審計范圍應獲取的材料 備注

1 國家重大政策措施及監(jiān)管要求 　

2 公司發(fā)展戰(zhàn)略和規(guī)劃 　

3 公司年度工作重點 如企業(yè)年度工作會報告

4 治理層和管理層日常對內(nèi)部審計的要求 如對管理層訪談或問卷、領導講話、董事會會議文件、領導日常批示等

5 企業(yè)風險管理成果文件

6 內(nèi)外部審計發(fā)現(xiàn)問題及整改情況 　

7 其他內(nèi)部監(jiān)督檢查部門關注的問題集中領域 如紀檢、巡視、中介年審等檢查

8 審計信息化預警模型提示的風險 　

9 企業(yè)重大預算項目或核心業(yè)務信息 　

10 其他相關文件

需要說明的是，參照國家審計準則，建議將法律法規(guī)明確規(guī)定審計頻率的、公司負責人指定的、上級審計機構授權或者安排的事項作為必審項目納入審計范圍，按照要求的審計頻率考慮以單獨立項或嵌入項目兩種方式安排落實。

2.確定審計項目優(yōu)先順序

審計范圍初步確定后，內(nèi)部審計應通過風險評估確定審計項目的先后順序。內(nèi)部審計的風險評估與企業(yè)風險管理的風險評估目標不同，企業(yè)風險管理是企業(yè)對風險進行評估和管理。審計作為企業(yè)的第三道防線，需檢驗企業(yè)風險評估的結果是否充分，找出未被識別的風險，對已識別風險進行再次檢驗。因此內(nèi)部審計評估風險時可以參考企業(yè)風險管理的方法和結果，但仍需要對其有效性作出獨立的確認[4]。

根據(jù)IIA《專業(yè)實務標準》，內(nèi)部審計可以運用專家評分法、德爾菲法等技術方法，根據(jù)風險發(fā)生的可能性、風險的影響、企業(yè)風險管理的評估結果、高管層的偏好、金額的重要程度、業(yè)務的復雜性和變化、近期內(nèi)外部審計的結果等標準對風險進行評估和排序，識別高固有風險和高剩余風險的領域。按照高風險一年一審、中風險兩至三年一審、低風險三至五年一審、必審項目按照要求頻率審的原則，確定當年審計計劃和中長期審計計劃。按照評估排序，確定當年審計計劃中的重點項目和一般項目。

3.確定審計資源配置

審計項目次序確定后，應根據(jù)風險暴露的重要程度配置審計資源。內(nèi)部審計在配置資源時應考慮審計人員數(shù)量、審計人員專業(yè)結構、審計人員經(jīng)驗、可用的時間資源、審計預算、歷史審計投入和產(chǎn)出情況等因素，并預留審計資源以應對計劃外的審計項目。

在配置審計項目資源時，應優(yōu)先保障重點項目審計資源。內(nèi)部審計機構可以借鑒“二八定律”，優(yōu)先安排重點審計項目的時間，配備審計經(jīng)驗豐富的內(nèi)部審計人員，提供充足的審計費用，保障重點審計項目的開展。重點審計項目的組長和主審應由經(jīng)驗豐富的審計人員擔任，其他成員采取雙向選擇方式確定,優(yōu)先配置優(yōu)質(zhì)審計資源。針對被審計單位特點和審計人員特點和專長，對人員進行新老搭配、專業(yè)搭配，充分發(fā)揮審計人員的主觀能動性和團隊協(xié)作精神。

當一般審計項目出現(xiàn)審計資源不足的情況，內(nèi)部審計可以參照《內(nèi)部審計具體準則——內(nèi)部審計業(yè)務外包管理》的規(guī)定，將內(nèi)部審計業(yè)務部分或者全部外包給中介機構，優(yōu)化審計項目資源配置。引入中介參與一般審計項目時應注意以下事項：

一是嚴格把控中介機構的選擇。對于全部或者部分外包的審計項目，應采取公開招標的形式選取中介機構，提高招標過程的透明度。根據(jù)《內(nèi)部審計具體準則——內(nèi)部審計業(yè)務外包管理》，供應商資格預審時，應嚴格審核中介機構是否合法經(jīng)營有無違法違規(guī)記錄、是否具有相關資質(zhì)、是否具有獨立性。設置評分細則時，除了報價外，還應考慮中介機構的綜合實力、單位信譽、相關項目業(yè)績、參與人員的能力、質(zhì)量承諾等，避免低價中標。與中介機構簽訂業(yè)務約定書時，一定要明確廉潔和保密條款的要求。

二是對審計實施過程管控和服務質(zhì)量把關。審計業(yè)務外包的是業(yè)務，而不是責任。內(nèi)部審計機構應確定專人監(jiān)督外包項目中介機構服務情況，嚴格審核審計實施方案中的目標、內(nèi)容、審計范圍、審計程序等是否合適；在審計實施時跟蹤審計項目進度，定期或者不定期聽取中介機構匯報，強化審計過程中的監(jiān)督和指導，解決實施過程中存在的問題；對中介機構提交的審計報告要多級復核，對照工作底稿，確認無誤后再正式發(fā)布。確保審計工作的質(zhì)量符合審計目標要求。

三是定期對中介機構進行考核打分。每年審計部門應組織審計中心人員對庫內(nèi)的中介機構進行考核打分?？己藰藴拾薪闄C構派出人員和人數(shù)與投標書中是否一致、實際進度是否與投標書一致、投標書中審計服務的內(nèi)容是否完成、審計程序和審計結論是否恰當、是否存在不符合職業(yè)道德行為、對內(nèi)部審計提出的審計實施方案和審計報告的修改意見是否及時響應等。對于由內(nèi)部審計人員主導的部分外包項目，審計組應填寫外聘人員的考勤表和專業(yè)能力打分表。對于考核結果不合格的中介機構，報采辦部門將其拉入黑名單，取消其再次投標的資格[5]。

4.年度審計計劃的變更和調(diào)整

以風險和問題為導向編制的審計計劃應該反映公司的風險、高管層的關注和公司的發(fā)展戰(zhàn)略的變化。因此需要定期對當年審計計劃和中長期審計計劃進行評估和調(diào)整。審計實施中審計人員應對風險開展進一步測試和評估，如風險已發(fā)生轉(zhuǎn)移或發(fā)現(xiàn)其他未識別的風險，應及時修正風險評估結果，調(diào)整審計計劃。為保證審計計劃的嚴肅性，當年審計計劃年初報管理層審批后，原則上不得隨意調(diào)整，如因風險變化確需調(diào)整，內(nèi)部審計機構應提交書面申請，說明原因，報原審批機構審核和批準。

審計資源配置也應根據(jù)審計實施結果及時調(diào)整。內(nèi)部審計機構應定期對審計項目的投入產(chǎn)出情況進行分析。通過定期分析重點審計項目的投入和產(chǎn)出情況，衡量審計資源配置是否合理。其中：投入審計資源的指標可以為審計人員數(shù)量、審計現(xiàn)場時長、外部專家投入的人天數(shù)、外包給中介機構的費用等；產(chǎn)出情況的指標可以為審計報告中發(fā)現(xiàn)問題數(shù)量、管理層或者審計委員會對審計報告的批示數(shù)量、推動完善內(nèi)部制度數(shù)量、移送紀檢或違規(guī)追責部門的線索數(shù)量等。根據(jù)分析結果不斷改進優(yōu)化資源配置，不斷向重點審計項目傾斜，實現(xiàn)審計資源配置的“帕累托最優(yōu)”。

三、保障措施

（一）組織結構保障

國有企業(yè)內(nèi)部審計機構設置時，應保持審計機構獨立性，強化董事會審計委員會領導下的審計機構設置。按照國家要求，國有企業(yè)由董事長直接分管內(nèi)部審計工作，作為內(nèi)部審計的第一責任人。國有企業(yè)內(nèi)部審計日常審計工作可受董事長直接領導，定期向其董事會、審計委員會匯報工作。將內(nèi)部審計基本制度、內(nèi)部審計機構設置和主要負責人任免作為董事會的審議內(nèi)容，發(fā)揮董事會審計委員會對審計計劃執(zhí)行、重點工作開展、整改落實等重要事項的管理和指導作用，進一步夯實了審計工作領導的組織保障。

國有企業(yè)內(nèi)部審計機構內(nèi)部應設立專門的審計計劃管理機構。審計計劃編制的好壞直接影響了內(nèi)部審計防范化解重要風險的效果。從前文也可以看出，國家政策要求的收集、風險識別和評估分析、審計資源的配置都需要有專門的審計計劃管理機構，從全局考慮統(tǒng)籌開展，化解弊端的根源、實現(xiàn)以風險和問題為導向編制年度審計計劃。建議內(nèi)部審計機構選取有審計業(yè)務經(jīng)驗、對公司戰(zhàn)略和政策了解的人員，平時注意收集國家主管部門發(fā)布的政策文件和公司戰(zhàn)略發(fā)展情況，組織審計計劃調(diào)查問卷，發(fā)送公司董事會、管理層和各業(yè)務部門負責人，收集治理層和高管層所關注的風險、單位、業(yè)務領域和對審計工作的建議。審計計劃管理機構人員還應對內(nèi)外部審計問題、審計計劃執(zhí)行情況進行定期分析，統(tǒng)籌配置審計資源，保證審計計劃編制工作的順利開展[6]。

（二）信息化系統(tǒng)保障

信息化給審計帶來了巨大的變革，緩解了審計工作量和審計資源之間的矛盾，提高了審計的效率，推動內(nèi)部審計向“持續(xù)性審計”、“風險導向性審計”、“全面審計”、“遠程審計”轉(zhuǎn)變。因此國有企業(yè)內(nèi)部審計機構應建立業(yè)審融合的信息化審計平臺，構建與業(yè)務、內(nèi)控、風險相融合的一體化平臺。

內(nèi)部審計機構應廣泛調(diào)研對標，發(fā)現(xiàn)不足，廣泛對標國家審計及同行業(yè)審計數(shù)字化情況，精心頂層設計，充分利用業(yè)務大數(shù)據(jù)和信息化技術手段提升審計效率和精準度，結合審計項目，以審計分析思路開發(fā)符合企業(yè)特點的預警模型，加強審計經(jīng)驗和思路的傳承，并利用預警模型加強輔助決策，及時提示風險和問題，精準聚焦疑點問題，為審計立項提供支持；加大非結構化數(shù)據(jù)的分析和智能技術應用，應用圖像識別、語義識別等AI新技術開發(fā)內(nèi)部審計常用審計場景，發(fā)揮智能技術促進節(jié)時增效的重要作用；積極利用審計信息系統(tǒng)、云網(wǎng)盤、云視頻等信息技術，開展遠程調(diào)查、遠程溝通和非現(xiàn)場審計，克服猶豫不能出差對審計計劃執(zhí)行和審計項目實施的持續(xù)影響，保障審計計劃執(zhí)行。

四、結語

以風險和問題編制內(nèi)部審計年度計劃有利于聚焦重要風險和關鍵環(huán)節(jié)，提高審計工作的針對性、有效性和系統(tǒng)性。國有企業(yè)內(nèi)部審計應該按照風險識別、評估和分析的流程編制年度審計計劃、配置審計資源，根據(jù)審計實施過程中最新的風險評估結果調(diào)整審計計劃。同時，國有企業(yè)內(nèi)部審計機構設置時應保持獨立性，強化董事會審計委員會領導下的審計機構設置，設立專門的審計計劃管理機構，強化審計信息化系統(tǒng)建設，為年度審計計劃編制的順利開展提供支持和保障。

本文來源：《商業(yè)觀察》http://00559.cn/w/jg/125.html